企業資(zī)源及其配置與成本管理戰略

在會計研究領域，成本是一(yī)個發展變化最大(dà)的概念之一(yī)。财務會計學認爲成本是取得資(zī)産的代價，或是生(shēng)産産品和提供勞務所發生(shēng)的支出。這一(yī)認識目前普遍爲人們所接受。管理會計學則認爲，成本是實現一(yī)定目标未來要付出或承擔的價值犧牲，甚至包括在決策過程中(zhōng)可能要放(fàng)棄相應收益的代價。美國會計學會在《成本概念與标準》的報告中(zhōng)給出如下(xià)定義：成本是爲了實現一(yī)定的目的而付出(或可能要付出的)、用貨币測定的價值犧牲。這一(yī)概念充分(fēn)考慮了成本的内涵與外(wài)延，概括内容相當廣泛，且十分(fēn)抽象，因爲它不僅僅局限在某個具體(tǐ)的成本計算對象上，而是擴展到企業生(shēng)産經營目的上。它強調成本是在特定目标下(xià)将要付出的價值犧牲，并以此認識爲基礎，重整企業的成本規程，爲企業的成本控制服務。同時，提醒我(wǒ)們在設計成本計算程序或爲成本管理提供服務時，必須緊緊圍繞着企業生(shēng)産經營管理目的來展開(kāi)。

我(wǒ)們注意到，這一(yī)定義給出的成本本質内涵是“價值犧牲”，無疑是正确的。但是，筆者覺得這一(yī)說法過于抽象。價值是貨币計量的結果和表現，此處的價值是貨币計量什麽事物(wù)的結果和表現呢?我(wǒ)們認爲不管這一(yī)事物(wù)是什麽，它才是成本的本質。我(wǒ)們在企業成本管理中(zhōng)必須認清這一(yī)事物(wù)，才能使成本管理變得具體(tǐ)，其方法的運用才會可靠有效。

馬克思指出：“商(shāng)品W的價值，用公式來表示是W=c+v+m.如果我(wǒ)們從這個價值中(zhōng)減少剩餘價值m，那麽在商(shāng)品中(zhōng)剩下(xià)的隻是一(yī)個在生(shēng)産要素上耗費(fèi)的資(zī)本價值C+V的等價物(wù)或補償價值——商(shāng)品價值的這個部分(fēn)，即補償所消耗的生(shēng)産資(zī)料價值和所使用的勞動力價格的部分(fēn)，隻是補償商(shāng)品及資(zī)本家自身耗費(fèi)用的東西，所以對資(zī)本家來說，這就是商(shāng)品成本價格”。這是我(wǒ)們一(yī)直信奉的關于成本本質内涵的經典論述。馬克思從補償角度論述了“資(zī)本耗費(fèi)”這一(yī)成本範圍。資(zī)本耗費(fèi)即成本，隻包括C、V兩個部分(fēn)。資(zī)本主義經濟中(zhōng)的生(shēng)産成本即生(shēng)産費(fèi)用，是生(shēng)産過程中(zhōng)耗費(fèi)的資(zī)本，是指商(shāng)品生(shēng)産中(zhōng)實際消耗的不變資(zī)本(C)和可變資(zī)本(V)所構成的價值，不包括剩餘價值(m)部分(fēn)。而西方微觀經濟學認爲，商(shāng)品的生(shēng)産成本是指生(shēng)産活動中(zhōng)使用的生(shēng)産成本，如果活勞動社會必要勞動耗費(fèi)價值補償不足，就會從(m)中(zhōng)加以補償。這一(yī)觀點其實也是從補償角度來認識成本，是馬克思資(zī)本耗費(fèi)的延伸和擴展，具有明顯的實用性(實用主義)。在會計中(zhōng)，資(zī)本家的資(zī)本表現爲一(yī)種權益，投入企業後，總是對應着一(yī)定的占用形态，而表現爲資(zī)産，因此從占用形态來說，權益以資(zī)産而存在，然而，在企業生(shēng)産經營中(zhōng)資(zī)本家的權益不會被耗費(fèi)，被耗費(fèi)的實際是資(zī)産。

(二)資(zī)源及其企業觀

提到“資(zī)源”，人們自然會想起礦産、河流等自然形成的爲人們所利用的物(wù)品。通常資(zī)源一(yī)詞最一(yī)般的意義是指自然界及人類社會中(zhōng)一(yī)切爲人類有用的資(zī)财。也就是說，在自然界及人類社會中(zhōng)，有用物(wù)即資(zī)源，無用物(wù)即非資(zī)源。因此，資(zī)源既包括一(yī)切爲人類所需要的自然物(wù)，如陽光、空氣、水、礦産、土壤、植物(wù)及動物(wù)等等，也包括以人類勞動産品形式出現的一(yī)切有用物(wù)，如各種房屋、設備、其它消費(fèi)性商(shāng)品及生(shēng)産資(zī)料性商(shāng)品，還包括無形的資(zī)财，如信息、知(zhī)識和技術以及人類本身的體(tǐ)力和智力。

美國著名的資(zī)源經濟學家阿蘭。蘭德爾認爲：資(zī)源是由人們發現的有用途和有價值的物(wù)質，由于資(zī)源具有量、質、時間和空間等多種屬性，因而，它應當是一(yī)個動态的概念。沒有發現或發現了但不知(zhī)其用途的物(wù)質不是資(zī)源，雖然有用，但與需求相比數量太大(dà)而沒有價值的物(wù)質也不是資(zī)源。技術、信息和相對稀缺性的變化都可以把以前沒有價值的物(wù)質變成寶貴的資(zī)源。

經濟資(zī)源是一(yī)般資(zī)源的一(yī)個子系統。它是指在人類的經濟生(shēng)活中(zhōng)，一(yī)切直接或間接地爲人類所需要的，并構成生(shēng)産要素的、稀缺的、具有一(yī)定開(kāi)發利用選擇性的資(zī)财來源。其範圍僅包括人類所需求的一(yī)般資(zī)财中(zhōng)，作爲生(shēng)産投資(zī)要素的那部分(fēn)資(zī)财。具體(tǐ)地說，經濟資(zī)源具備的特征爲：(1)有用性，即必須是爲生(shēng)産或消費(fèi)者所需求的，對經濟生(shēng)活有用，(2)稀缺性，即表現爲社會需求量與存在量有差距，并非取之不竭;(3)可選擇性，即指資(zī)源的用途可以有多種選擇且可循環使用。

企業要進行正常的生(shēng)産經營必須擁有一(yī)定的經濟資(zī)源，因爲隻有具備了可以帶來未來收益的經濟資(zī)源，企業才能依靠資(zī)源的潛力的發揮，才能赢得利潤，以實現企業生(shēng)産經營的目的或目标。

單一(yī)資(zī)源是難以創造發揮其潛力的，企業的收益必然是不同種類的資(zī)源相互組合、相互“激發”的結果。所以企業必須擁有多種形式的資(zī)源，即既要具有有形資(zī)源，又(yòu)要具有無形資(zī)源，既要具備物(wù)質技術方面的資(zī)源，又(yòu)要具備人力，财力方面的資(zī)源。

一(yī)個企業，特别是制造業企業，其生(shēng)産經營必須耗用材料、人力和财力等。這些生(shēng)産要素的本質就是資(zī)源或是原始資(zī)源的轉化物(wù)。所以，我(wǒ)們可以說，所謂費(fèi)用就是資(zī)源的耗費(fèi)(或轉化)。耗費(fèi)(或轉化)過程是各有不同的，如會計上稱爲資(zī)本性支出和收益性支出的内容(除投資(zī))大(dà)都會轉化成費(fèi)用。資(zī)本性支出的内容是分(fēn)年度逐步轉化，而收益性支出則在年度内直接轉化。當企業發生(shēng)這兩種支出，其實就是用一(yī)種資(zī)源置換另一(yī)種資(zī)源，是一(yī)種資(zī)源形态上的置換。其原因是因爲生(shēng)産經營需要不同資(zī)源組合才能實現。當我(wǒ)們将這些置換後的資(zī)源與一(yī)定的生(shēng)産經營目的相聯系，按一(yī)定期間或一(yī)定目的來歸結這種置換時，就形成了置換後的資(zī)源價值(成本)，被置換的資(zī)源其實就可以認爲被耗費(fèi)了。當然，是一(yī)種廣義的理解。狹義的理解往往隻認識到企業内部諸如材料、人力的耗用.

——關于成本的研究必須以資(zī)源及由其而産生(shēng)的行爲爲内容進行思考，

——關于成本的管理必須以資(zī)源配置及其效率爲中(zhōng)心進行實施，

——關于成本的核算必須以企業生(shēng)産經營目的(或目标)爲标志(zhì)進行設計。

二、企業資(zī)源及其配置

(一(yī))企業資(zī)源的種類

以一(yī)個企業或公司角度，研究的重點顯然是經濟資(zī)源。基于資(zī)源企業觀認爲，每家公司都擁有大(dà)量獨特的有形資(zī)産、無形資(zī)産和組織能力(Organizational Capabilities)就是所謂的資(zī)源。國内外(wài)大(dà)多數經濟學家将經濟資(zī)源按其經濟屬性，分(fēn)爲自然資(zī)源、人力資(zī)源、資(zī)本資(zī)源和信息資(zī)源四大(dà)類。其他資(zī)源則主要是指人文資(zī)源和旅遊資(zī)源等。就一(yī)個公司或企業來說，經濟資(zī)源可分(fēn)爲：(1)有形資(zī)源，也稱有形資(zī)産，是指具有一(yī)定實物(wù)形态的資(zī)源，包括生(shēng)産設施、原材料、産品等，它可以在資(zī)産負債表上充分(fēn)表達。(2)無形資(zī)源，也稱無形資(zī)産，是指諸如公司的聲望、品牌、文化技術知(zhī)識、專利和商(shāng)标以及日積月累的知(zhī)識和經驗等不具有具體(tǐ)實物(wù)形态的資(zī)源。(3)人力資(zī)源，是指企業擁有的參與企業生(shēng)産經營的勞動者的能力。企業人力資(zī)源的概念是一(yī)種微觀意義的人力資(zī)源，以企業爲單位進行劃分(fēn)和計量。(4)貨币資(zī)源，是指在企業中(zhōng)以貨币等形态存在的資(zī)源，确切地說是價值存在的一(yī)種特殊形态，如現金、銀行存款及應收款項。(5)組織資(zī)源，是指資(zī)産、人員(yuán)與組織投入産出過程的複雜(zá)結合而表現出的能力。

從企業資(zī)源的會計計量看，資(zī)源可以分(fēn)爲可計量資(zī)源和不可計量資(zī)源。可計量資(zī)源是指可以用貨币加以計量的資(zī)源，如會計資(zī)産負債表中(zhōng)可以計量表達的資(zī)産等。不可計量資(zī)源是不能用貨币加以确定計量的資(zī)源，如上述的部分(fēn)無形資(zī)源、部分(fēn)人力資(zī)源和組織資(zī)源等。

顯然，企業生(shēng)産經營既耗費(fèi)有形資(zī)源，又(yòu)耗費(fèi)無形資(zī)源;既耗費(fèi)可計量資(zī)源，又(yòu)耗費(fèi)不可計量資(zī)源。從費(fèi)用的成本一(yī)般内容來說，涵蓋了所有企業資(zī)源的耗費(fèi)，但是從會計計量與核算角度來看，費(fèi)用成本主要包括可計量資(zī)源的耗費(fèi)，也就是必須能夠對其進行貨币計量，才能納入會計的費(fèi)用成本的核算。企業成本信息主要也是指這部分(fēn)資(zī)源耗費(fèi)，對于不可計量資(zī)源的耗費(fèi)，隻能作爲輔助補充的信息，在相關信息報告中(zhōng)采用文字(而不是确定的數字)來表達或反映。

(二)企業資(zī)源配置方式

企業資(zī)源的配置一(yī)般表現爲企業生(shēng)産經營過程中(zhōng)對資(zī)源在時間上、空間上和數量上的要求，其實質就是選擇不同資(zī)源構成滿足社會需求的産品。也可以認爲企業資(zī)源配置是企業根據企業的目标将資(zī)源的用途在不同的時間上、空間上和數量上進行不同的分(fēn)配。

資(zī)源配置的原因主要來自資(zī)源的稀缺性和可選擇性，這兩種特征使得企業資(zī)源配置有合理或不合理的問題，即迫使人們對資(zī)源配置加以研究，而克服其稀缺性和可選擇性所帶來的不确定性。

企業資(zī)源配置研究的焦點應是配置的有效性和資(zī)源消耗的節約。就企業來說，最高目标是追求消耗降低和收益增長，而消耗的降低是企業管理的重要内容，也是在影響收益的諸多因素中(zhōng)企業最具控制力的因素。企業資(zī)源配置的有效性最終體(tǐ)現在消耗的降低上。因此，企業管理中(zhōng)必須引入資(zī)源配置的問題，探求資(zī)源配置的有效性。

一(yī)個企業必須擁有資(zī)源，在開(kāi)辦時就應考慮所需資(zī)源的配置，要按照産品目标來規劃資(zī)源用途的分(fēn)配。在進入正常生(shēng)産經營狀态而去(qù)合理消耗資(zī)源(或進行資(zī)源轉換)，從而使生(shēng)産經營中(zhōng)資(zī)源消耗降低。

資(zī)源配置一(yī)般理解爲利用資(zī)源的可替代性，使之在不同用途之間進行的分(fēn)配。就社會資(zī)源來說，資(zī)源配置就是選擇用途置于不同部門或地區。資(zī)源配置方式主要有市場配置和政府配置。市場配置是指根據市場經濟體(tǐ)制下(xià)，根據市場供求關系變化，按利益驅動原理将資(zī)源配置于不同的部門和地區。在一(yī)個充分(fēn)競争的市場體(tǐ)制中(zhōng)，資(zī)源總是向收益最高的部門和地區流動，市場供求比例的變化以及由此而引起的價格波動，将把資(zī)源配置于适當的部門和地區。政府配置，也稱爲政府幹預，即政府通過各種幹預手段直接或間接地調節資(zī)源配置的格局和規模，以降低資(zī)源配置成本，減少資(zī)源的浪費(fèi)。政府配置對于我(wǒ)國當前的市場經濟的建立具有不可缺少的作用，它可以大(dà)大(dà)克服市場的盲目性和壟斷趨勢。

企業資(zī)源的配置是建立在資(zī)源企業觀的基礎上的，根據企業的目标(主要是産品)和企業所處的資(zī)源環境，對資(zī)源不同用途加以合理利用和組合。一(yī)個企業可以依據自己的産品進行資(zī)源組合。我(wǒ)們所謂對企業進行管理，以某種意義上來看就是對資(zī)源的管理，企業的效益也就是資(zī)源有效性的體(tǐ)現。企業的資(zī)源配置貫穿着整個生(shēng)産經營過程，因爲産品就是資(zī)源配置的結果，産品的生(shēng)産過程就是資(zī)源配置的過程。在産品生(shēng)産過程中(zhōng)，不同的資(zī)源不斷地按工(gōng)藝要求附加上去(qù)，被消耗轉化爲産品。當然，企業的資(zī)源取得必須遵循社會資(zī)源配置的規律，不是孤立的。因此企業資(zī)源配置也必須受到社會資(zī)源配置方式的影響，必然成爲社會資(zī)源配置的一(yī)部分(fēn)。然而，企業資(zī)源配置方式與社會資(zī)源配置方式不盡相同。一(yī)個企業一(yī)旦設立并投入生(shēng)産經營，其設備或工(gōng)藝過程決定着産品生(shēng)産的行業性質。要想改變這種行業性是很難的，最起碼需要一(yī)段時間，所以企業資(zī)源在企業設立時就要考慮社會資(zī)源配置方式的影響，也隻有這個時候影響最大(dà)。企業可行性研究報告中(zhōng)必須有關于資(zī)源配置的分(fēn)析，必須考慮企業所處的地區和行業以及資(zī)源供給的可行性。要得出一(yī)個正确答案，就必須分(fēn)析國家和社會資(zī)源配置的狀态以及對即将設立企業的影響。從這一(yī)意義說，企業資(zī)源配置方式仍然包括市場配置和政府配置兩種方式。但是從微觀角度來看，企業資(zī)源配置還存在着具體(tǐ)方式。筆者認爲，企業資(zī)源配置主要采用價值工(gōng)程和作業組合兩種具體(tǐ)方式。

價值工(gōng)程(Value Engineering)是美國工(gōng)程師麥爾斯(L.D.Miles)在進行企業原材料采購過程中(zhōng)對短缺材料尋找代用品時發現的一(yī)種價值分(fēn)析體(tǐ)系。

價值工(gōng)程成功地被世界各國所推廣運用，其中(zhōng)主要原因之一(yī)是基于價值工(gōng)程對“生(shēng)産産品所消耗的資(zī)源是有限的甚至是緊缺的”的認識。消耗的資(zī)源的貨币表現即是費(fèi)用或成本。資(zī)源的稀缺性迫使節約成本，從而使“價值”上升。麥爾斯指出：“功能導向的工(gōng)作，基本上是以完成人們渴望與需要的新功能爲中(zhōng)心而利用資(zī)源的，而價值導向工(gōng)作的目的，則在于用更少的物(wù)資(zī)資(zī)源和時間資(zī)源來完成這些預定的功能。實際上，成本是一(yī)種衡量資(zī)源消耗數量的尺度。價值工(gōng)程則作爲一(yī)種更優利用資(zī)源的研究，幫助人們合理使用每個單位資(zī)源以滿足更多的需要，因此，它是一(yī)種更加有效利用資(zī)源、增進人民富裕的手段。由此可見，價值工(gōng)程是企業資(zī)源配置的有效手段之一(yī)。它主要是運用在産品設計和生(shēng)産準備階段，主要是以價值提升高度闡述成本(費(fèi)用)的節約和資(zī)源配置的方式。

作業組合是圍繞着企業生(shēng)産經營而必需開(kāi)展的各種活動的合理組合。這些活動是以産品生(shēng)産爲中(zhōng)心的，它是需要各種資(zī)源供給的，是一(yī)種資(zī)源的組合。價值工(gōng)程突出某一(yī)種資(zī)源的功能替代，而作業組合關注的是多種資(zī)源的合理組合，以達到資(zī)源配置的有效。作業組合之所以成爲企業資(zī)源配置的手段之一(yī)，是因爲作業組合的成因是适應圍繞産品而開(kāi)展生(shēng)産經營的需要。産品的生(shēng)産需要各種活動(或作業)來完成，企業的經營同樣需要各種活動(或作業)完成。同時，作業也具有替代性，也就是說，同樣的目的可以采取不同的行爲和活動來完成或達到，但是不同的行爲或活動将會需要不同的資(zī)源。因此，不同的作業選擇和組合必然會對資(zī)源用途采取不同的選擇。

作業組合這一(yī)配置方式與價值工(gōng)程方式一(yī)樣必然受到特定産品特定工(gōng)藝技術要求的制約，會受到社會資(zī)源配置方式的制約。企業設立、産品選定時必須遵循社會資(zī)源配置的規律，而一(yī)旦确定，企業資(zī)源配置在日常工(gōng)作中(zhōng)主要采用價值工(gōng)程和作業組合這兩種方式。從中(zhōng)可以看出，企業資(zī)源配置更多地追求企業資(zī)源消耗的節約，企業資(zī)源配置有效性是企業資(zī)源配置的真正目标所在。

作業組合方式源于生(shēng)産經營的需要但是要以價值工(gōng)程方式爲基礎，而價值工(gōng)程方式主要源于産品功能組合的需要。作業組合方式對于價值工(gōng)程方式也必然有“反作用”。有時會出現這樣的情況：價值工(gōng)程方式從資(zī)源替代角度認爲更換某種資(zī)源重新配置有效且節約，但是作業組合達到産品功能卻很困難或可以組合實現功能但成本很高。也就是說作業組合方式使得資(zī)源配置出現無效或浪費(fèi)。如何看待這一(yī)問題，就要求我(wǒ)們将兩種配置方式互相協調而去(qù)考察整體(tǐ)企業資(zī)源配置的有效和節約。這一(yī)方面要求我(wǒ)們預先必須進行價值工(gōng)程配置方式和作業組合配置方式的結合，另一(yī)方面要充分(fēn)展開(kāi)項目可行性研究和企業預算工(gōng)作。

三、成本管理戰略

(一(yī))戰略和經營戰略

“戰略”一(yī)詞來源于希臘字strategies，其含義是“将軍”，原意是指“指揮軍隊的藝術和科學”。引入企業經營管理，是“用來描述一(yī)個組織打算如何實現它的目标和使命”。經營戰略是企業面對激烈變化、嚴峻挑戰的環境，爲求得長期生(shēng)存和不斷發展而進行的總體(tǐ)性謀劃。它是企業戰略思想的集中(zhōng)體(tǐ)現，是企業經營範圍的科學規定，同時又(yòu)是制定規劃(計劃)的基礎。具體(tǐ)地說，經營戰略是在符合和保證實現企業目标條件下(xià)，在充分(fēn)利用環境中(zhōng)存在的各種機會和創造新機會的基礎上，确定企業同環境的關系，規定企業從事的事業範圍、成長方向和競争對策，合理調整企業結構和分(fēn)配企業的全部資(zī)源。

從“戰略”到“經營戰略”的演變說明，經營戰略是一(yī)種以變革爲實質的概念，讓我(wǒ)們注意到一(yī)個企業的經營所涉及到的全部因素。在過去(qù)，我(wǒ)們往往隻注意到諸如技術、工(gōng)藝、資(zī)金、耗費(fèi)等某一(yī)項“戰術”上的因素，不能将我(wǒ)們僅認識到的因素聯系(組合)起來去(qù)考察企業在競争中(zhōng)的水平和層次。因而，我(wǒ)們的經營就會出現這樣一(yī)些問題：(1)抓住一(yī)個因素，“窮追猛打”，使之達到控制目标，卻花費(fèi)了很多蠻幹的費(fèi)用。(2)追随别人之後，不管自身現狀，照搬照套，結果費(fèi)了九牛二虎之力，也不見成效。經營戰略思想的引入，使企業經營關注一(yī)些新的方面：(1)關心企業外(wài)部勝于企業内部，特别是關系到企業生(shēng)産的産品構成和銷貨市場，決定企業幹什麽事業，以及是否要幹：(2)企業現在和未來經營成效的測量标準，即企業要達到的目标，(3)企業内部各部門、各因素之間的關系的協調性：(4)企業總體(tǐ)日常控制體(tǐ)系的建立，如作業管理規定。

成本管理戰略是企業經營戰略的一(yī)個核心組成部分(fēn)，其目标應是以企業經營戰略目标爲目标，并加以具體(tǐ)化。從上述論述可以看出，合理調整企業結構和分(fēn)配企業的全部資(zī)源是企業經營戰略的内容之一(yī)。成本是資(zī)源的耗費(fèi)，控制成本、降低資(zī)源的耗費(fèi)，必然是企業經營戰略的内容及目标之一(yī)，經營戰略中(zhōng)，這二體(tǐ)系就構成了成本管理戰略。

(二)成本管理戰略的構築

經營戰略的特點在于：(1)全局性：(2)長遠性;(3)抗争性;(4)綱領性。作爲經營戰略的核心内容的成本管理戰略也具有這四個特點。問題在于既然将戰略的思想引入成本管理，如何來确定成本管理戰略的具體(tǐ)内容，或是在傳統成本管理思想有什麽必須突破的。

傳統成本管理的目标是降低成本，所采用的方法也是限制消耗、節約開(kāi)支的一(yī)些硬方法，追求一(yī)種成本的絕對下(xià)降，加之引入的加強考核的方法，将成本指标壓得很低，并與職工(gōng)利益相結合進行考核，搞得人人自危，甚至被“逼”去(qù)偷工(gōng)減料以達到指标。當然，筆者并不否定這種絕對控制的方法，但是，成本下(xià)降總是有極限的，壓到一(yī)定程度已無法改變。此時，這種絕對控制方法就不适用。那麽就要采取一(yī)種相對控制方法，即通過改變成本發生(shēng)的基礎條件來改變成本發生(shēng)的動因。如通過技術改造、管理思想的變革和新的生(shēng)産組織的引進等途徑，使成本持續降低。這就是成本管理戰略的起因。

成本管理戰略就是企業根據自身客觀條件和環境，聯系企業經營目的，正确分(fēn)析和判定企業的費(fèi)用成本在市場競争對手中(zhōng)的水平，并在此基礎上通過物(wù)流技術、資(zī)源配置及作業管理等一(yī)系列方法，制定成本目标，以及達到這一(yī)目标的實施方案，以保證企業長期生(shēng)存和不斷發展，取得競争優勢。簡言之，成本管理戰略是企業圍繞成本費(fèi)用而開(kāi)展的一(yī)種長期謀劃。與經營戰略一(yī)樣分(fēn)成兩個階段：戰略規劃和戰略實施。

成本管理戰略規劃分(fēn)爲下(xià)列步驟：

(1)規定組織使命：根據企業經營目标，按企業各組織的職能，規定其在成本管理中(zhōng)的地位和作用，并創造一(yī)種人人重視成本的氛圍。

(2)制定方針：根據企業成本目前水平，由各職能部門提出成本管理的方法和措施。

(3)建立長期目标和短期目标：彙總各組織機構的方法和措施并分(fēn)析其可行性，确定成本管理長期目标和短期目标。

(4)鑒别方案：采用一(yī)定預測決策分(fēn)析方法，圍繞長期目标和短期目标，制定不同的成本管理戰略方案。

(5)選擇戰略：其實是指對上述(4)戰略方案的選擇。其原則是成本管理戰略必須适應企業經營戰略的需要，必須符合成本效益原則。

成本管理戰略實施分(fēn)爲下(xià)列步驟：

(1)确定組織結構：根據新選擇的戰略，按照企業管理的原理，确定層次分(fēn)明、責權利相聯系的實施戰略的主體(tǐ)(即組織結構)。

(2)管理組織活動：按企業各組織機構的作用，下(xià)達其目标，并要求各組織機構嚴格執行。

(3)監控戰略在實現組織目标中(zhōng)的有效期：每個戰略方案的實施都有一(yī)定時期，爲了實行動态過程控制，要定期檢查和考核各組織的目标完成情況。

(三)我(wǒ)國企業成本管理應關注的問題

本文認識到成本是資(zī)源耗費(fèi)，并結合戰略管理的思想，是期望結合我(wǒ)國實際提出成本管理戰略的思路。這一(yī)思路提醒企業在成本管理中(zhōng)應關注以下(xià)問題：

(1)成本管理必須擴展到自立項、設計至銷售、使用整個過程。因爲，一(yī)旦某一(yī)項目确定後，各種技術條件已基本固定，該企業的成本費(fèi)用發生(shēng)也相對确定了。“在産品的策劃、構想設計階段，成本的66%左右已經被決定即無法在後續階段更改了。因此，這一(yī)階段的成本管理較之後續階段就顯得更爲重要”。同樣，銷貨于顧客以後，使用過程還會出現返修退貨現象，這也會使企業成本費(fèi)用升高。

(2)結合資(zī)源配置的原理，重構企業作業鏈和價值鏈。正如前述，企業的作業鏈的形成其實是資(zī)源耗費(fèi)或置換的一(yī)種連續形式。按照作業成本管理的思路，“作業消耗資(zī)源，産品消耗作業”。因此，可以對企業的作業進行分(fēn)析，利用先進的制造理論，采用先進的生(shēng)産組織(如JIT，CIMS等)，重新構築作業鏈，減少成本發生(shēng)的動因(包括資(zī)源動因和作業動因)，從而使企業價值鏈得以優化。

(3)重視過程控制，根據企業工(gōng)藝流程，制定各種作業文件，使企業生(shēng)産經營标準化。雖然在設計及規劃中(zhōng)有較好的作業組合，但是如果執行這些作業的人或組織工(gōng)作不規範，無标準可尋，也是難以實現設計和規劃時的“美好願望”。因此，制造出各種工(gōng)作或作業的标準并依據這些标準加以控制和考核，才能使成本管理(戰略)取得實效。

作者：戴新民